.RU

6.3. Последствия исправления ошибок в налоговых декларациях:штрафы и пени

^

6.3. Последствия исправления ошибок в налоговых декларациях:
штрафы и пени


За недоплату налога организацию могут оштрафовать по ст. 122 НК РФ. Но если же организация сама обнаружит ошибку, то может избежать ответственности. Так при подаче уточненной декларации с организации не будет взыскан штраф, если декларация сдана:
до того, как наступил последний срок сдачи декларации, в которой была ошибка (п. 2 ст. 81 НК РФ);
после того, как истек этот срок или срок уплаты налога, но до того, как налоговые органы назначили выездную проверку или узнали, что из-за ошибки в первоначальной декларации недоплачен налог (п. 3 и п. 4 ст. 81 НК РФ).
Если налогоплательщик подал налоговую декларацию прежде, чем уплатил соответствующую сумму налога и пеней либо когда уплатил только налог, но не соответствующую ему сумму пеней, то в подобной ситуации налоговые органы привлекут налогоплательщика к налоговой ответственности в виду невыполнения требований п. 4 ст. 81 НК РФ.
Поэтому сначала уплатите необходимую сумму налога, причитающуюся к уплате по декларации и соответствующую ей сумму пеней, а уже потом представить в налоговый орган декларацию.
Однако здесь возникает вот какой вопрос: что если налогоплательщик уплатил сумму налога по уточненной декларации, а про пени забыл? Правомерен ли штраф в таком случае?
Единого мнения по этому вопросу нет. Так одни специалисты считают, что штрафные санкции правомерны, другие - что штраф может быть наложен только за неуплату сумм налога, а не пеней. Нет единого мнения по этому вопросу и в арбитражной практике.
Например, ст. 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату налогоплательщиком сумм налога. Как следует из материалов дела и установлено судебными инстанциями, налогоплательщик привлечен к ответственности "за неуплату в установленный законодательством о налогах и сборах срок доначисленной суммы пеней". Однако НК РФ не предусматривает ответственности за такое деяние. Поэтому решение арбитражного суда - отмена решения налогового органа (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.05.2003 по делу N А56-31662/02).
Но существует и другое мнение арбитражного суда, например НК РФ предусмотрена возможность освобождения налогоплательщика, совершившего указанное в этой статье 122 НК РФ нарушение, от ответственности, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет перерасчет подлежавшей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.
Только при исполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за недоплату налога по первоначально поданной декларации.
Несоблюдение одного из условий является основанием для взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы налога, не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок по первоначально поданной декларации из-за неправильного отражения в ней сведений, связанных с исчислением налога (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.08.2002 N А56-5078/02).
Таким образом, в случае если налогоплательщик не уплатил пеню, возможно не угадать решение суда. В то же время необходимо обратить внимание, что независимо от применения к налогоплательщику налоговых санкций налоговый орган вправе взыскать соответствующую сумму пеней в бесспорном порядке в соответствии с п. 6 ст. 75 НК РФ.
Если же налогоплательщик сдал налоговую декларацию несвоевременно, то на него будет наложен штраф в соответствии со ст. 119 НК РФ, а на должностных лиц организации (руководителя или главного бухгалтера) - административный штраф в соответствии со ст. 15.5 КоАП РФ.
Так, непредставление налоговой декларации влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 руб. (п. 1 ст. 119 НК РФ).
Если декларация не представлена в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации, то это повлечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня (п. 2 ст. 119 НК РФ).
На практике вызывает сложности вопрос: какой штраф должна заплатить фирма или предприниматель, если сумма налога по декларации равна нулю? Ведь согласно ст. 119 НК РФ сумма штрафа исчисляется в процентном соотношении от суммы налога, указанной в декларации. Значит, если в строке "к уплате в бюджет" стоит "0", значит, штраф тоже должен равняться нулю?
Налоговые органы в свою очередь считают, что поскольку в п. 1 ст. 119 НК РФ установлена минимальная сумма штрафа - 100 руб., на эту сумму и надо штрафовать, но только в том случае, если вы опоздали с подачей декларации менее чем на 180 дней. Если же вы сдали декларацию позже, то штраф с вас вообще не берется, поскольку в п. 2 ст. 119 его минимальная сумма не установлена (Письмо МНС от 4 июля 2001 г. N 14-3-04/1279-Т890).
Кроме того, по некоторым налогам в течение года сдаете не декларацию, а расчет авансовых платежей, например по ЕСН. Расчет авансовых платежей по нему налоговой декларацией не считается. За просрочку подачи налоговики могут оштрафовать, но не по ст. 119 НК РФ, а по ст. 126 НК РФ (штраф - 50 руб. за каждый непредставленный документ) (п. 15 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. N 71).
К административной ответственности в области налогов и сборов привлекаются следующие должностные лица: руководители, главные бухгалтеры и другие работники организаций, наделенные организационно-распорядительными или административно-хозяйственными функциями. При этом в перечень их должностных обязанностей должны входить функции, выполнение которых непосредственным образом связано с исчислением и уплатой в бюджет налогов и сборов.
В соответствии со ст. 15.5 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации на должностное лицо организации-налогоплательщика будет наложен штраф от 3 до 5 МРОТ.
В соответствии со ст. 28.5 КоАП РФ налоговый орган составляет протокол об административном правонарушении немедленно после выявления совершения административного правонарушения. В случае, если требуется дополнительное выяснение обстоятельств дела либо данных о физическом лице или сведений о юридическом лице, в отношении которых возбуждается дело об административном правонарушении, протокол об административном правонарушении составляется в течение двух суток с момента выявления административного правонарушения.
Протокол подписывают должностные лица, в отношении которого возбуждено дело, и должностные лица налогового органа. При несогласии с содержанием протокола налогоплательщик имеет право его не подписывать. Копия протокола вручается налогоплательщику под расписку.
В соответствии со ст. 30.1 КоАП РФ постановление по делу об административном правонарушении может быть обжаловано. Жалоба на постановление по делу об административном правонарушении подается судье, в орган, должностному лицу, которыми вынесено постановление по делу, в течение десяти суток со дня вручения или получения копии постановления (ст. 30.2 КоАП РФ).
По результатам рассмотрения жалобы на постановление по делу об административном правонарушении выносится одно из следующих решений:
1. оставить постановление без изменения, а жалобу без удовлетворения;
2. изменить постановление, если при этом не усиливается административное наказание или иным образом не ухудшается положение лица, в отношении которого вынесено постановление;
3. отменить постановление и прекратить производство по делу;
4. отменить постановление и возвратить дело на новое рассмотрение судье, в орган, должностному лицу, правомочным рассмотреть дело, в случаях существенного нарушения процессуальных требований, предусмотренных КоАП РФ, если это не позволило всесторонне, полно и объективно рассмотреть дело, а также в связи с необходимостью применения закона об административном правонарушении, влекущем назначение более строгого административного наказания, если потерпевшим по делу подана жалоба на мягкость примененного административного наказания;
5. отменить постановление и направить дело на рассмотрение по подведомственности, если при рассмотрении жалобы установлено, что постановление было вынесено неправомочными судьей, органом, должностным лицом (ст. 30.7 КоАП РФ).
Пункт 3 ст. 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Так, в частности, определено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций.
Пленум Верховного Суда Российской Федерации и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в совместном Постановлении от 11.06.1999 N 41/9 указали, что, учитывая, что п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза. (Постановление ФАС Центрального округа от 05.08.2002 по делу N А64-508/02-15, в котором размер штрафа снижен в 30 раз.)
Арбитражная практика показывает, что смягчающими признаются, как правило, следующие обстоятельства:
тяжелое материальное положение привлекаемого к ответственности лица, отсутствие источника уплаты санкции.
К примеру, Постановлением ФАС СЗО от 03.07.2002 по делу N А56-8112/02 смягчающим обстоятельством признано, что индивидуальное частное предприятие реальной деятельности не ведет, реальных источников для уплаты штрафов не имеется.
состояние здоровья привлекаемого к ответственности лица и его близких.
К примеру, в Постановление ФАС МО от 16.10.2001 по делу N А13-3326/01-03, суд учел незначительность просрочки (один день), отсутствие вредных последствий правонарушения и правомерно применил положения ст. 112 НК РФ, предусматривающей возможность уменьшения взыскиваемого с налогоплательщика штрафа.
факт совершения налогового правонарушения впервые.
К примеру, Постановлением ФАС УО от 20.05.2002 по делу N Ф09-997/02-АК смягчающим ответственность обстоятельством суд кассационной инстанции признает совершение налогового правонарушения впервые и считает необходимым снизить размер штрафа.
статус налогоплательщика.
К примеру, в Постановлении ФАС СЗО от 13.08.2002 по делу N А56-11714/02 суд учел, что налогоплательщик является бюджетным учреждением и не имеет специальной статьи дохода для уплаты штрафа.
Возможностью избежать ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, является наличие переплаты в сумме, равной или большей, чем подлежащая доплате на основании уточненной налоговой декларации. Так, согласно п. 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога. При этом зачесть переплату можно только по соответствующему уровню бюджетной системы.
Налоговые органы могут оштрафовать организацию, которая допустила ошибку в налоговой декларации, за одно из следующих нарушений:
1. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, если они повлекли за собой занижение налоговой базы (п. 3 ст. 120 НК РФ). Грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения считаются:
отсутствие первичных документов;
отсутствие счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета;
систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.
При этом, если правила учета объекта налогообложения по какому-нибудь налогу грубо нарушались в течение более чем одного налогового периода, штраф возрастает до 15 000 руб.
2. За неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (ст. 122 НК РФ).
В первом случае сумма штрафа составит 10% от неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб. А во втором случае - 20% от суммы недоимки. Если неуплата или неполная уплата были совершены умышленно, то величина штрафа составит 40% от неуплаченных сумм налога.
Организация, нарушившая сроки уплаты налога, должна самостоятельно рассчитать и уплатить пени в бюджет (ст. 75 НК РФ). Пени начисляются за каждый календарный день прострочки. Отсчет ведется со следующего дня после установленного срока уплаты.
Пени не начисляются только в том случае, если по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика по расчетному счету, либо наложен арест на имущество организации.
Расчет пени ведется в процентах от неуплаченной суммы налога в размере одной трехсотой ставки рефинансирования Банка России, которая действует в период просрочки. Если в течение срока пока за организацией числиться задолженность по недоплаченному налогу ставка рефинансирования меняется, то расчет пеней должен вестись за каждый период времени, в котором ставки рефинансирования была постоянной. Затем полученные суммы пеней за периоды времени необходимо сложить.
Обращаю ваше внимание, что день погашения недоимки по налогу включается в тот период, за который начисляются пени.
Для удобства ниже приведены размеры ставки рефинансирования (учетной ставки) Банка России на период с 2002 года по 2006 год:
┌──────────────────────────────────────┬──────────────────┬────────────────────────────────────────┐
│ Период действия │ Ставка, % в год │ Основание │
├──────────────────────────────────────┴──────────────────┴────────────────────────────────────────┤
│2002 год │
├──────────────────────────────────────┬──────────────────┬────────────────────────────────────────┤
│С 09.04.2002 г. по 06.08.2002 г. │ 23 │Указание ЦБ РФ от 08.04.2002 г. N 1133-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 07.08.2002 г. по 16.02.2003 г. │ 21 │Указание ЦБ РФ от 06.08.2002 г. N 1185-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│2003 год │ │ │
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 17.02.2003 г. по 20.06.2003 г. │ 18 │Указание ЦБ РФ от 14.02.2003 г. N 1250-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 21.06.2003 г. по 14.01.2004 г. │ 16 │Указание ЦБ РФ от 20.06.2003 г. N 1296-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│2004 год и 2005 год │ │ │
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 15.01.2004 г. по 14.06.2004 г. │ 14 │Указание ЦБ РФ от 14.01.2004 г. N 1372-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 15.06.2004 г. по 26.12.2005 г. │ 13 │Указание ЦБ РФ от 11.06.2004 г. N 1443-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│2006 год │ │ │
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 26.12.2005 г. по 26.06.2006 г. │ 12 │Указание ЦБ РФ от 23.12.2005 г. N 1643-У│
├──────────────────────────────────────┼──────────────────┼────────────────────────────────────────┤
│С 26.06.2006 г. │ 11,5 │Указание ЦБ РФ от 23.06.2006 г. N 1696-У│
└──────────────────────────────────────┴──────────────────┴────────────────────────────────────────┘
Например, в результате шибки в налоговых регистрах ООО "Галион" недоплатило налог на прибыль за 2005 год. Сумма недоимки составила 3 200 руб. Налог был перечислен лишь 15 мая, в то время как срок уплаты налога на прибыль согласно НК РФ - 28 марта 2006 года.
За несвоевременное исполнение налоговых обязательств с 29 марта 2006 года по 15 мая 2006 года были начислены пени:
В период с 29 марта 2006 года по 15 мая 2006 года (48 дней) ставка рефинансирования составляла 12%. Тогда сумма пеней составит 3 200 руб. х 12% / 300 дней х 48 дней = 61,44 руб.
В бухгалтерском учете ООО "Галион" начисление и уплата пени отражена следующими бухгалтерскими записями:
┌────────────────────────────────────────────────┬─────────────────────────────────────────────────┐
│Дебет 99 "Прибыли и убытки" субсчет "Пени по│ │
│налогу на прибыль" │ │
├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤
│Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет│ 61,44 руб. │
│"Расчеты по налогу на прибыль" │ │
└────────────────────────────────────────────────┴─────────────────────────────────────────────────┘
┌────────────────────────────────────────────────┬─────────────────────────────────────────────────┐
│Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет│ │
│"Расчеты по налогу на прибыль" │ │
├────────────────────────────────────────────────┼─────────────────────────────────────────────────┤
│ Кредит 51 "Расчетные счета" │ 61,44 руб. │
└────────────────────────────────────────────────┴─────────────────────────────────────────────────┘
Если же организация не погасила недоимку по налогу в течение 60 дней с момента ее образования, то налоговые органы направляют в адрес налогоплательщика уведомление, в котором указывается сумма недоимки и пеней, а также срок, в течение которого организация должна погасить задолженность.
Если в срок, указанный в уведомлении налогоплательщик так не погасит свою задолженность, налоговые органы выставляют инкассовое поручение. На основании инкассового поручения банк спишет с расчетного счета организации сумму, указанную в платежном документе (п. 2 ст. 46 НК РФ).
Если вы задержали подачу декларации на незначительный срок или, несмотря на просрочку, сам налог вы заплатили вовремя, обратите на это внимание суда. Он может расценить это как смягчающее обстоятельство и снизить сумму штрафа как минимум вдвое (Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 28 января 2002 г. по делу N А29-7560/01А).
Помните, что вы должны вести учет, даже если ваша фирма приостановила работу. Иначе налоговая инспекция имеет полное право оштрафовать вас (Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 июля 2001 г. по делу N А79-832/01-СК1-780).
Обратите внимание что нарушения, предусмотренные п. 3 ст. 120 НК РФ (грубое нарушение правил учета, повлекшее занижение налоговой базы) и ст. 122, очень похожи.
И в том и другом случае идет речь о занижении налоговой базы. Из практики, налоговики часто взыскивали с налогоплательщиков два штрафа:
10% от неуплаченной суммы, но не менее 15 000 руб. - на основании п. 3 ст. 120 НК РФ;
20% от неуплаченной суммы - на основании ст. 122 НК РФ.
Конец этому положило Определение Конституционного Суда РФ от 18 января 2001 г. N 6-О. Теперь два штрафа налагать нельзя. Если вы занизили налоговую базу и не уплатили налог из-за грубого нарушения правил учета, вас оштрафуют по п. 3 ст. 120 НК РФ. Если вы занизили налоговую базу и не уплатили налог по другой причине, на вас будет наложен штраф по ст. 122 НК РФ. Такой порядок дает вам возможность снизить размер штрафа, если вы действительно занизили налоговую базу и санкций уже не избежать. При этом, вы можете изменить квалификацию нарушения, которое вы совершили, подав встречный иск в суд.
Теперь рассмотрим ситуацию, когда из-за ошибки в расчете налоговой базы организация переплатила налог. Налоговым кодексом РФ требование о сдаче при переплате уточненной декларации не установлено. Но Минфином России 15 февраля 2006 года было выпущено письмо N 03-03-04/2/33, в котором разъяснили, что налогоплательщик обязан представить в налоговый орган уточненную декларацию, если есть переплата по налогу. Срок на подачу заявления в налоговый орган о зачете переплаченного налога составляет 3 года (Постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 N 2046/04).
Изменения в лицевой карточке организации не являются доказательством того, что налоговый орган осуществил зачет по налогам, о котором просит в своем заявлении налогоплательщик, поскольку о проведении зачета должно быть в обязательном порядке вынесено решение (Постановление ФАС ВСО от 15.03.2004 N А58-2277/03-Ф02-727/04-С1).
При этом, если через месяц после подачи заявления налоговые органы не возвратят сумму переплаты, на эту величину начисляются проценты за каждый день нарушения срока (п. 9 ст. 78 НК РФ). Начисление процентов за несвоевременный возврат налога носит обеспечительный характер и гарантирует защиту прав налогоплательщика, а отсутствие в абз. 12 п. 4 ст. 176 НК РФ слова "выплачиваются" не означает, что начисленные проценты не подлежат возврату налогоплательщику (Постановление ФАС МО от 01.07.2004 N КА-А40/5360-04).
У вас могут возникнуть ситуации, когда при составлении платежного поручения вами были неверно указаны коды бюджетной классификации. Исходя из смысла ст. 45 НК РФ, неверное указание при перечислении налога кода бюджетной классификации расценивается как неуплата налога в установленный срок, однако пени по ст. 75 НК РФ начисляться не должны (Постановление ФАС Уральского Округа от 28.04.2004 N Ф09-1626/04-АК).
Неправильное указание кода бюджетной классификации при перечислении налога влечет только несвоевременность поступления данного налога в бюджет, следовательно, является основанием для доначисления пени. Однако оснований для привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ отсутствуют, так как задолженности перед бюджетом у налогоплательщика не возникает (Постановление ФАС Приволжского Округа от 09.09.2004 г. N А65-3873/04-СА1-23).
Дополнительные налоговые декларации, представляемые в налоговый орган, необходимо сопроводить письмом. Пример сопроводительного письма можжет быть следующего содержания:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ │
│В Инспекцию ФНС России N │
│ │
│ по │
│ ────────────────────────── г. ───────── │
│Просим принять уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за│
│первое полугодие 2004 года, 9 месяцев 2004 года и 2004 год в связи с│
│обнаружением ошибки, допущенной при заполнении ранее представленных│
│расчетов. │
│ │
│Сумма выявленных отклонений составила: │
│ За первое полугодие 2004 года - к доначислению 5 250,00 руб.; │
│ За 9 месяцев 2004 года - корректировок сумм налога к доначислению│
│или к уменьшению нет; │
│ За 2004 год - к доначислению 3 256,00 руб. │
│ │
│Приложения: │
│1. Налоговая декларация по налогу на прибыль за первое полугодие 2004│
│года на 9 листах; │
│2. Налоговая декларация по налогу на прибыль за 9 месяцев 2004 года на│
│9 листах; │
│3. Налоговая декларация по налогу на прибыль за 2004 год на 9 листах; │
│ │
│4. Копия платежного поручения от на сумму на перечисление│
│ ────── ──────── │
│пени за дней просрочки платежа на листах │
│ ─────── ──────── │
│ │
│Директор / / │
│ ──────────────── ───────────── │
│Главный бухгалтер / / │
│ ────────── ─────────── │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Дополнительные расчеты по налогу (всем налогам, исчисленным неверно в результате ошибки) представляются за каждый отчетный период, в котором были допущены искажения отчетности, в налоговую инспекцию в любой день обнаружения ошибки*(1).
2010-07-19 18:44 Читать похожую статью
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • Контрольная работа
  • © Помощь студентам
    Образовательные документы для студентов.